La Cour constitutionnelle confirme le caractère rétroactif du droit à l’erreur en matière fiscale!
Jusqu’à l’entrée en vigueur de la loi-programme du 18 juillet 2025, en cas de non-dépôt ou de dépôt tardif de la déclaration à l’impôt sur les revenus, ou encore en cas de déclaration incomplète ou inexacte, l’article 444 du CIR92 prévoyait l’application d’un accroissement d’impôt de 10 à 200% (les tarifs étant fixés par les articles 225 et 226 de l’AR/CIR92).
Un accroissement de 10% pouvait notamment être réclamé lorsqu’il s’agissait d’une première infraction commise « sans intention d’éluder l’impôt ». L’AR/CIR92 n’excluait tout accroissement que si l’infraction était « due à des circonstances indépendantes de la volonté du contribuable », autrement dit, en cas de force majeure. L’article 444 du CIR92 prévoyait par ailleurs qu’en « l’absence de mauvaise foi, il peut être renoncé au minimum de 10 % d’accroissement ".
L’exception de bonne foi, qui a donné lieu à diverses interprétations et à de nombreuses contestations, a été supprimée par la loi-programme du 18 juillet 2025 et remplacée par une nouvelle règle.
Celle-ci maintient le régime actuel qui autorise le Roi à fixer une échelle d’accroissements d’impôt allant de 10 à 200%. Toutefois, la possibilité pour l’administration fiscale de renoncer, « en l’absence de mauvaise foi », au minimum de 10% d’accroissement est désormais remplacée par l’obligation pour elle de renoncer à appliquer un accroissement d’impôt lors de « la première infraction commise de bonne foi » (art. 444, al. 3 nouveau, CIR92).
Dans le même temps, le législateur a introduit une présomption : désormais, « la bonne foi est, jusqu’à preuve du contraire, présumée exister dans le chef du contribuable qui a commis une première infraction, sauf en cas d’application de l’article 351 [c’est-à-dire en cas d’imposition établie d’office par l’administration fiscale] » (nouvel art. 444, al. 4, CIR92).
Aucun accroissement d’impôt n’est donc appliqué lorsque le contribuable se trouve pour la première fois en situation d’infraction, à moins que l’administration fiscale puisse démontrer que le contribuable n’a pas agi de bonne foi.
La loi prévoyait que ce nouveau régime s’appliquait aux impositions enrôlées à partir du 29 juillet 2025.
Cette date d’entrée en vigueur a rapidement été condamnée par la jurisprudence, notamment par la Cour d’appel de Gand [1] et la Cour d’appel d’Anvers [2]. En effet, les accroissements ayant un caractère répressif, le principe de la loi pénale la moins sévère s’y applique. Selon cette jurisprudence, la nouvelle règle doit donc également être appliquée aux accroissements d’impôt enrôlés avant le 29 juillet 2025, sur la base du principe de la rétroactivité de la loi pénale plus douce.
Aux termes d’un arrêt du 18 juin 2026 [3], la Cour constitutionnelle a annulé la limitation de la présomption de bonne foi en cas de première infraction aux impositions enrôlées à partir du 29 juillet 2025. La Cour constitutionnelle a ainsi consacré l’application rétroactive de la présomption de bonne foi du contribuable en cas de première infraction.
L’annulation ne vaut néanmoins que pour les impositions encore susceptibles de recours, c’est-à-dire qui ne sont pas définitivement clôturées et qui peuvent encore être soumises à l’appréciation d’une instance administrative ou judiciaire.
Si le contribuable a reçu une cotisation assortie d’un accroissement d’impôt de 10% pour laquelle le délai de réclamation est toujours ouvert, ou qu’un dossier est actuellement pendant devant l’administration fiscale ou une juridiction, il peut encore invoquer cet arrêt de la Cour constitutionnelle afin de voir supprimer l’accroissement.
[1] Gand, 18 novembre 2025, RG 2024/RG/639.
[2] Anvers, 16 décembre 2025, RG 2023/RG/329.
[3] C. Const., 18 juin 2026, n° 76/2026.
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